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一般贸易出口模式下的税收波动

甲公司为我国境内从事一般贸易的生产型企业,境外乙公司与之互为关联。按照外贸合同约定甲公司出口商品至乙公司,一般贸易出口货物离岸价格(FOB)为a万元人民币。已知退税率为d%,国内征税率为p%,城市维护建设税税率为7%,教育费附加税率为3%、地方教育费附加税率为2%。

1.情况一:假设甲公司当期增值税应纳税额>0,此时免抵退税额=免抵税额。那么,影响企业税收受益的主要因素有:免抵税额、城市维护建设税及教育费附加(含地方)、企业所得税、免抵退税不予免征和抵扣税额。

(1)正常出口价格a万元人民币时企业税收筹划

免抵退税额=离岸价格×退税率=免抵税额=a×d%

当期免抵退税不予免征和抵扣税额=(出口货物离岸价×外汇人民币牌价)×(国内货物征税率-出口货物退税率)=a×(p%-d%),其税额转入成本。

教育费附加及城市维护建设税=免抵税额×(7%+3%+2%)=a×d%×(7%+3%+2%)=a×d%×12%。

企业所得税=(收入-成本)×25%= [a -a×(p%-d%)]×25%= a×25% ×[1-(p%-d%)],当期免抵退税不予免征和抵扣税额a×(p%-d%)万元人民币转入成本部分,计算企业所得税额。

(2)降低出口人民币离岸价格b万元时企业税收筹划

免抵退税额=离岸价格 ×退税率=免抵税额=(a-b)×d%

当期免抵退税不予免征和抵扣税额=(出口货物离岸价×外汇人民币牌价)×(国内货物征税率-出口货物退税率)=(a-b)×(p%-d%),其税额转入成本。

教育费附加及城市维护建设税=免抵税额×(7%+3%+2%)=(a-b)×d%×(7%+3%+2%)=(a-b)×12%×d%。

企业所得税=(收入-成本)×25%= [(a-b) -(a-b)×(p%-d%)]×25%=25%×(a-b)×(1- p%+d%),当期免抵退税不予免征和抵扣税额(a-b)×(p%-d%)万元人民币转入成本部分,计算企业所得税额。

甲公司税收受益=免抵税额-企业所得税-免抵退税不予免征和抵扣税额-应交附加税(见表2.5)

表2.5 企业税收受益计算表

项目

内容

正常定价

售价降低b万元

差额(降价后-正常时)

免抵税额

a ×d%

(a-b)×d%

- b ×d%

应交附加税

a ×12%×d%

(a-b)×12%×d%

- b ×12%×d%

免抵退税不予免征和抵扣税额

a×(p%- d%)

(a-b)×(p%-d%)

-b×(p%-d%)

企业所得税

a ×25%×[1-(p%-d%)]

(a-b)×25% ×[1-(p%- d%)]

- b ×2 5%×[1-(p%-d%)]

税收受益合计

a×(1.63d%-   75%p%-25%)

(a-b)×(1.63d%- 75%p%-25%)

b×(25%+ 75%   p%-1.63d%)

(3)税收受益分析

降低出口价格前后企业税收受益差=(25%+ 75% p%-1.63d%)×b

应当注意,该企业税收受益差与上述“(一)进料加工复出口模式下的税收波动”中提高进料价格前后企业税收受益差=(25%+ 75%p%-1.63d%)c具有相同的企业税收受益系数A。由此可见,企业税收受益差为关于b的函数f(b),且有f(b)=Ab, A>0,b≥0,则f(b)为关于b的正比例函数,且f(b) ≥0。现列出p%,d%所有取值下f(b )的值(见表2.6):

表2.6 企业税收受益函数表

退税率d%

征税率p%

17%

15%

13%

11%

9%

5%

17%

f(b)=0.1004 b

f(b)=0.133b

f(b)=0.1656b

f(b)=0.1982b

f(b)=0.2308b

f(b)=0.296b

11%

——

——

——

f(b)=0.1532b

f(b)=0.1858b

f(b)=0.251b

2. 情况二:假设甲公司当期增值税应纳税额小于0,且期末留抵税额>免抵退税额,则免抵退税额=退税额。那么,影响企业税收受益的主要因素有:退税额、企业所得税、免抵退税不予免征和抵扣税额。

(1)正常出口价格a万元人民币时企业税收筹划

当期免抵退税额=(出口货物离岸价×外汇人民币牌价)×出口货物退税率=退税额=a×d%

当期免抵退税不予免征和抵扣税额=(出口货物离岸价×外汇人民币牌价)×(国内货物征税率-出口货物退税率)=a×(p%-d%),其税额转入成本。

企业所得税=(收入-成本)×25%= [a -a×(p%-d%)]×25%= a× 25% ×[1-(p%-d%)],当期免抵退税不予免征和抵扣税额a×(p%-d%)万元人民币转入成本部分,计算企业所得税额。

(2)降低出口人民币离岸价格b万元人民币时企业税收筹划

当期免抵退税额=(出口货物离岸价×外汇人民币牌价)×出口货物退税率=退税额= (a-b) ×d%

当期免抵退税不予免征和抵扣税额=(出口货物离岸价×外汇人民币牌价)×(国内货物征税率-出口货物退税率)=(a-b)×(p%-d%),其税额转入成本。

企业所得税=(收入-成本)×25%=[(a-b)–(a-b)×(p%-d%)]×25%=(a-b)×25%× [1-(p%-d%)],当期免抵退税不予免征和抵扣税额(a-b)×(p%-d%)万元人民币转入成本部分,计算企业所得税额。

甲公司税收受益=退税额-企业所得税-免抵退税不予免征和抵扣税额(见表2.7)

表2.7 企业税收受益计算表

项目

内 容

正常定价

进口料件价格提高c万元

差额(提高后-正常时)

退税额

a×d%

(a-b) ×d%

-b×d%

免抵退税不予免征和抵扣税额

a×(p%-d%)

(a-b)×(p%-d%)

-b×(p%-d%)

企业所得税

a ×25%× [1-(p%-d%)]

(a-b)×25% ×[1-(p%-d%)]

- b ×25%×(1-p%+d%)

税收受益合计

a×(1.75d%-75%p%-25%)

(a -b )×(1.75d%-75%p%-25%)

b×(25%+75%p%-1.75d%)

(3)税收受益分析

降低出口价格前后企业税收受益差=(25%+75%p%-1.75d%)×b

可以看到,该企业税收受益差与上述“(一)进料加工复出口模式下的税收波动”中提高进料价格前后企业税收受益差=(25%+75%p%-1.75d%)c具有相同的企业税收受益系数A’。由此可见,企业税收受益差为关于b的函数f(b),且有f(b)= A’b, A’>0,b≥0,则f(b)为关于b的正比例函数,且f(b) ≥0。现列出p%,d%所有取值下f(b )的值(见表2.8):

表2.8 企业税收受益函数表

退税率d%

征税率p%

17%

15%

13%

11%

9%

5%

17%

f(b)=0.08b

f(b)=0.115b

f(b)=0.15b

f(b)=0.185b

f(b)=0.22b

f(b)=0.29b

11%

——

——

——

f(b)=0.14b

f(b)=0.175b

f(b)=0.245b

3.对出口退(免)税的影响

由《企业税收受益计算表》表2.5、2.7可知,在降低出口价格前后,免抵退税额下降了b×d%。根据期末留抵税额与免抵退税额之间的比较,可以分为三种情况:一是当期全部为免抵税额;二是当期既有免抵税额又有退税额;三是当期全部为退税额。

(1)当期全部为免抵税额。当企业本期增值税应纳税额≥0时,企业仅有免抵税额,免抵退税额=免抵税额,免抵退税额下降b×d%,全部为免抵税额下降,免抵调库收入减少b×d%。当出口货物退税率一定时,货物出口价格下降b越多,免抵调库收入减少越大。

(2)当期既有免抵税额又有退税额。当企业本期增值税应纳税额<0,且绝对值(期末留抵税额)<免抵退税额时,企业既有免抵税额又有退税额。降低货物出口价格b万元后,免抵退税不予免征和抵扣税额减少了b×(p%-d%),当期进项转出减少b×(p%-d%),造成期末留抵增加了b×(p%-d%),退税额相应增加b×(p%-d%),因为免抵退税额=免抵税额+退税额,免抵退税额下降b×d%,即减少免抵调库收入b×p%,同时增加了出口退税额。

(3)当期全部为退税额。当企业本期增值税应纳税额<0,且绝对值(期末留抵税额)>免抵退税额时,则免抵退税额=退税额,企业只有退税额。当免抵退税额下降b×d%,退税额也会下降b×d%。免抵退税不予免征和抵扣税额则减少b×(p%-d%),其期末留抵税额相应会增加b×(p%-d%)。

4.基本结论

一是降低一般贸易出口货物离岸价格,会降低出口退(免)税、减少企业所得税和附税收入。同时,由于免抵退税不予免征和抵扣税额减少了b×(p%-d%),相应的等于变相增加了进项税额。二是因为企业税收受益系数A和A’均大于0,降低一般贸易出口货物离岸价格b,企业可获得更高的税收受益。在利益的驱使下,企业会采取此种方式转移利润。三是同一国内征税率p%下,随着退税率d%的降低,企业税收受益系数A和A’在不断增大。说明为获得更大收益,在选择何种商品降低出口货物离岸价格时,企业会倾向于低退税率出口货物。四是以降低一般贸易出口货物离岸价格的方式转移利润,严重影响出口退(免)税计算,降低免抵退税额。当免抵退税额全部为免抵税额的情况下,会减少免抵调库收入;当既有免抵又有退税的情况下,会增加退税额,减少免抵调库收入;当免抵退税额全部为退税额的情况下,会减少进项税额转出,增加期末留抵税额,同时增加应退税额。


一般贸易出口模式下的税收波动


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